Podatek u źródła (ang. Withholding Tax – WHT)

Podatek u źródła (ang. Withholding Tax – WHT) to szczególna forma opodatkowania, stosowana przede wszystkim w przypadku wypłat dokonywanych przez polskich rezydentów podatkowych na rzecz podmiotów zagranicznych. Dotyczy głównie odsetek, dywidend oraz należności licencyjnych. W kontekście rosnącej aktywności międzynarodowej firm i częstych transakcji transgranicznych, prawidłowe rozliczenie WHT nabiera kluczowego znaczenia – zarówno dla płatników, jak i beneficjentów płatności.

Certyfikat rezydencji podatkowej ma kluczowe znaczenie w podatku u źródła (WHT), ponieważ pozwala zastosować preferencyjne zasady opodatkowania wynikające z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO) między poszczególnymi Państwami. Bez niego płatnik często musi pobrać podatek według stawek krajowych wskazanych w Ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2025.278 z dn. 7.01.2026 r.).

Stosowanie preferencyjnej stawki podatku u źródła jest ograniczone limitem 2 mln PLN. Po jego przekroczeniu płatnik co do zasady powinien stosować stawki przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2025.278 z dn. 7.01.2026 r.). Warto jednak wiedzieć, że ustawodawca przewidział dodatkowy mechanizm dla płatników chcących nadal korzystać z preferencji podatkowych — oświadczenie WH‑OSC, którego zasady zostaną szczegółowo omówione w niniejszym artykule.

Obowiązki podatkowe wynikające z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO)

Polska zawarła szereg umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, które mają na celu uniknięcie podwójnego opodatkowania tych samych dochodów w dwóch państwach. Umowy te przewidują preferencyjne stawki podatkowe, a często również całkowite zwolnienie z podatku u źródła, pod warunkiem spełnienia określonych przesłanek.

Zgodnie z art. 21 oraz art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2025.278 z dn. 7.01.2026 r.) osoba dokonująca wypłaty na rzecz nierezydentów jest zobowiązana do pobrania podatku u źródła według stawek krajowych (19% dla dywidend, 20% dla odsetek i należności licencyjnych), chyba że:

• jednostka posiada aktualny certyfikat rezydencji podatkowej;
• ma zastosowanie odpowiednia umowa o UPO;
• spełnione są warunki do zastosowania stawki obniżonej lub zwolnienia.

Certyfikat rezydencji podatkowej (CFR) kluczowym warunek do stosowania preferencji podatkowych

Aktualny certyfikat rezydencji podatkowej umożliwia zastosowanie preferencyjnej stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, przy czym każda umowa może przewidywać inne zasady. Certyfikat ten powinien:

• zostać wydany przez właściwy organ podatkowy państwa rezydencji odbiorcy płatności;
• potwierdzać, że dany podmiot jest rezydentem podatkowym tego państwa;
• pozostawać ważny w momencie dokonania płatności — w praktyce oznacza to posiadanie certyfikatu obejmującego okres, którego dotyczy wypłata.

Jeżeli spełnione są przesłanki wynikające z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, możliwe jest zastosowanie:

• obniżonej stawki podatku u źródła (np. 5% lub 10% zamiast 20%);
• całkowite zwolnienie z podatku (0%).

Aby skorzystać z tych preferencji, należy ściśle przestrzegać wymogów ustawowych — w szczególności zgromadzić odpowiednią dokumentację oraz złożyć stosowne oświadczenia np. w postaci oświadczenia WH-OSC.

Oświadczenie WH-OSC – narzędzie pozwalające zachować stosowane dotychczas preferencje podatkowe w przypadku podmiotów powiązanych

Złożenie skutecznego oświadczenie WH-OSC umożliwia płatnikom stosowanie obniżonych stawek podatku u źródła lub zwolnienia, mimo że wypłaty na rzecz danego odbiorcy przekroczyły limit 2 000 000 PLN w roku podatkowym. Choć może wydawać się to prostym instrumentem, w praktyce jego złożenie może wywoływać trudności.

Kluczowe terminy

• Oświadczenie pierwotne – składa się do końca drugiego miesiąca po miesiącu, w którym limit 2 mln PLN został przekroczony.
• Oświadczenie następcze – składa się do końca pierwszego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, jeśli płatnik nadal dokonuje wypłat bez poboru podatku lub przy zastosowaniu preferencji.

W oświadczeniu pierwotnym wykazuje się nadwyżkę powyżej 2 mln PLN, a w następczym – dalsze wypłaty.

Składając oświadczenie WH-OSC płatnik potwierdza, że:

• posiada dokumenty uprawniające do zastosowania obniżonej stawki, zwolnienia lub niepobrania podatku WHT,
• dokonał weryfikacji i nie ma informacji wskazujących, że preferencje nie powinny być stosowane.

Przed złożeniem formularza należy zebrać dokumenty potwierdzające należytą staranność zgodnie z art. 28 ust. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2025.278 z dn. 7.01.2026 r.):

1. certyfikat rezydencji podatnika, przy czym przepisy art. 26 ust. 1i i 1j stosuje się odpowiednio;
2. dokumentację dotyczącą przelewów bankowych lub inne dokumenty wskazujące na sposób rozliczenia lub przekazania należności, z którymi wiązała się zapłata podatku;
3. dokumentację dotyczącą zobowiązania do wypłaty należności;
4. oświadczenie podatnika, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 4 lit. b, ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4;
5. oświadczenie podatnika, że w odniesieniu do czynności, w związku z którą składany jest wniosek o zwrot podatku, podatnik jest podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy, a także oświadczenie podatnika, że spółka albo zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności – w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1;
6. oświadczenie podatnika, że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych, z którą wiąże się uzyskany przychód – w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, gdy należności są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz m. in. sprawozdanie finansowe, dokumentacja rejestrowa z kraju rezydencji;  
7. dokumentację wskazującą na ustalenia umowne, z powodu których płatnik wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku – w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 2;
8. uzasadnienie wnioskodawcy, że spełnione są warunki będące przedmiotem oświadczeń, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgromadzona dokumentacja powinna być dostępna do przedstawienia na żądanie Urzędu Skarbowego.

Aby oświadczenie WH‑OSC było skuteczne, musi zostać złożone zgodnie z określonymi wymogami formalnymi. Składa się je wyłącznie elektronicznie, za pośrednictwem formularza udostępnionego przez Ministerstwo Finansów. Dokument podpisuje kierownik jednostki, a w przypadku organu wieloosobowego — wyznaczony członek tego organu. Oświadczenie podpisane przez pełnomocnika lub prokurenta jest nieskuteczne.

Wymagany jest kwalifikowany podpis elektroniczny zawierający numer PESEL, co umożliwia weryfikację w systemie e‑Deklaracje. Dodatkowo przed złożeniem WH‑OSC płatnik powinien upewnić się, że posiada prawidłowo złożone pełnomocnictwo UPL‑1, co dotyczy także jednoosobowych zarządów.

CIT‑10Z i IFT‑2R — kluczowe obowiązki deklaracyjne związane z podatkiem u źródła

Deklaracja CIT‑10Z to roczna deklaracja składana przez płatników podatku u źródła w przypadku wypłat dokonanych na rzecz zagranicznych osób prawnych, od których podatek został faktycznie pobrany. W formularzu wykazuje się łączną kwotę WHT pobraną od nierezydentów, niezależnie od tego, czy zastosowano stawkę podstawową, czy preferencyjną wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. CIT‑10Z składa się wyłącznie wtedy, gdy podatek został pobrany, deklaracja ta nie zastępuje informacji IFT‑2R — oba dokumenty mają odmienne funkcje i obowiązują równolegle. Termin na złożenie CIT‑10Z upływa z końcem pierwszego miesiąca roku następującego po roku podatkowym; w przypadku podatników z rokiem kalendarzowym jest to 31 stycznia.

Informacja IFT‑2R to z kolei roczna informacja podatkowa, którą płatnik sporządza dla zagranicznych osób prawnych, bez względu na to, czy podatek został pobrany, czy zastosowano stawkę obniżoną lub zwolnienie. Formularz zawiera dane dotyczące wysokości wypłat, rodzaju należności (m.in. odsetki, licencje, dywidendy) oraz pobranej kwoty podatku lub zastosowanej preferencji. IFT‑2R składa się do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym i ma charakter wyłącznie informacyjny — nie jest powiązany z wpłatą podatku. Sam podatek u źródła należy bowiem pobrać i odprowadzić do 7. dnia miesiąca następującego po miesiącu dokonania wypłaty.

Podatek u źródła w świetle UPO pomiędzy Polską, a Luksemburgiem

Spółka XYZ zarejestrowana w Polsce wypłaciła należności w postaci odsetek od pożyczki dla Spółki ABC będącej rezydentem podatkowym Luksemburga. Podmioty są powiązane kapitałowo. W sierpniu i wrześniu naliczono oraz wypłacono odsetki:

• czerwiec – naliczono 1.350.000,00 PLN,
• grudzień – naliczono 1.000.000,00 PLN.

Łączna kwota naliczonych odsetek w roku podatkowym: 2.350.000,00 zł.

Brak certyfikatu rezydencji podatkowej

Brak aktualnego certyfikatu rezydencji podatkowej Spółki ABC zobowiązuje płatnika do opodatkowania odsetek stawką podstawową 20%. Co oznacza, że we właściwych terminach do Urzędu Skarbowego powinno trafić łącznie 391.667.00 PLN

• naliczenie podatku dla każdego miesiąca (stawka 20%)

2.350.000,00: 1,20 = 1.958.333,33 PLN (kwota do wypłaty dla Spółki ABC)

2.350.000,00 – 1.958.333,33 = 391.666,66 PLN (podatek WHT)

• zapłata podatku u źródła (391.667 PLN) we właściwych terminach

Rozliczenie wypłaty odsetek w czerwcu:

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską, a Luksemburgiem w odniesieniu do wypłaty należnych odsetek od pożyczek przewiduje możliwość zastosowania preferencyjnej stawki podatku u źródła 5% pod warunkiem:

• że odbiorca jest rzeczywistym właścicielem odsetek,
• posiada ważny certyfikat rezydencji podatkowej.

Wobec tego Spółka XYZ:

• naliczyła podatek (stawka 5%)

1.350.000,00: 1,05 = 1.285.714,29 PLN (kwota do wypłaty dla Spółki ABC)

1.350.000,00 – 1.285.719,29 = 64.285,71 PLN (podatek WHT)

• zapłata podatku u źródła (64.286 PLN) w terminie do 7 lipca

Rozliczenie wypłaty odsetek w grudniu:

Skumulowana ilość naliczonych odsetek w grudniu przekroczyła wartość 2.000.000,00 PLN. Wobec tego płatnik ma dwie możliwości:

• zrezygnuje z preferencyjnej stawki podatkowej i zastosuje stawkę podstawową w wysokości 20%, co wpłynie na wysokości faktycznie wypłaconych odsetek dla Spółki ABC
  • naliczenie podatku (stawka 5% do kwoty 2.000.000,00 PLN)

650.000,00: 1,05 = 619.047,62 PLN (kwota do wypłaty dla Spółki ABC)

650.000,00 – 619.047,62 = 30.952,38 (podatek WHT)

• naliczenie podatku (stawka 20% powyżej kwoty 2.000.000,00 PLN)

350.000,00: 1,20 = 291.666,67 PLN ((kwota do wypłaty dla Spółki ABC)

350.000,00 – 291.666,67 = 58.333,33 PLN (podatek WHT)

• zapłata łącznej kwoty podatku u źródła 89.285 PLN w terminie do 7 stycznia

• zgromadzi wymaganą dokumentację oraz złoży skuteczne oświadczenie WH-OSC w terminie do końca lutego kolejnego roku, co pozwoli na kontynuowanie korzystania ze stawki preferencyjnej w wysokości 5%
  • naliczenie podatku (stawka 5% dla całej kwoty)

1.000.000,00: 1,05 = 952.380,95 PLN (kwota do wypłaty dla Spółki ABC)

1.000.000,00 – 952.380,95 = 47.619.05 (podatek WHT)

• zapłata łącznej kwoty podatku u źródła 47.619 PLN w terminie do 7 stycznia

Różnica w wysokości należnego podatku u źródła jest bardzo wyraźna, co najlepiej pokazuje poniższe podsumowanie dot. omawianego wcześniej przypadku:

1. brak certyfikatu rezydencji Spółki ABC – łączna wysokość podatku 391.667 PLN
2. możliwość stosowania preferencyjnej stawki podatkowej 5%, a po przekroczeniu limitu 2 mln PLN korzystanie z podstawowej stawki podatkowej 20% – łączna wysokość podatku 153.571 PLN
3. możliwość stosowania preferencyjnej stawki podatkowej 5%, a po przekroczeniu limitu 2 mln PLN złożenie skutecznego oświadczenia WH-OSC – łączna wysokość podatku 111.905 PLN

Wykorzystanie dostępnych narzędzi i procedur pozwala znacząco ograniczyć obciążenia podatkowe. Dlatego tak ważne jest pełne zrozumienie przepisów dotyczących podatku u źródła oraz prawidłowe ich stosowanie.

Podsumowanie

Podatek u źródła pozostaje jednym z najbardziej wymagających obszarów rozliczeń podatkowych w transakcjach transgranicznych, a prawidłowe stosowanie preferencji wynikających z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania wymaga zarówno rzetelnej analizy, jak i starannego udokumentowania. Kluczowym warunkiem skorzystania z obniżonych stawek lub zwolnień jest posiadanie aktualnego certyfikatu rezydencji podatkowej oraz spełnienie przesłanek przewidzianych w UPO. Jednocześnie przekroczenie limitu 2 mln PLN wypłat w roku podatkowym nie oznacza automatycznej utraty prawa do preferencji — płatnik może je zachować dzięki oświadczeniu WH‑OSC, pod warunkiem, że podmiot, którego dotyczy oświadczenie jest powiązany, a także dochowania wymogów formalnych oraz należytej staranności.

Dodatkowo istotną częścią obowiązków płatnika są rozliczenia deklaracyjne, w tym złożenie formularzy CIT‑10Z oraz IFT‑2R, które pełnią odrębne i uzupełniające się funkcje sprawozdawcze. Właściwe i terminowe dopełnienie tych obowiązków stanowi nie tylko wymóg ustawowy, ale również zabezpieczenie przed ryzykiem podatkowym.

Przedsiębiorcy dokonujący wypłat na rzecz zagranicznych podmiotów powinni zatem pamiętać, że skuteczne stosowanie preferencyjnych stawek WHT opiera się na trzech filarach: kompletnej dokumentacji, zgodności z przepisami UPO oraz ustawy o CIT, a także właściwym raportowaniu do organów podatkowych. Odpowiednie przygotowanie i wdrożenie procedur wewnętrznych w zakresie WHT pozwala uniknąć błędów, ograniczyć ryzyka i zapewnić bezpieczne rozliczenia w środowisku intensywnie rozwijających się transakcji międzynarodowych.